Il ravvedimento operoso parziale è disciplinato, attraverso l’articolo 13-bis del Dlgs 472/1997, dal decreto crescita (Dl 34/2019).

Secondo tale norma, il contribuente può avvalersi del ravvedimento operoso anche in caso di versamento frazionato, purché rispetti la tempistica stabilita dalle disposizioni sul ravvedimento stesso. In diverse occasioni, quindi, l’Agenzia delle Entrate ha permesso il ravvedimento parziale rispetto a quanto dovuto in termini di imposte, sanzioni e interesse, ossia in modo frazionato, mentre la Cassazione in più sentenze aveva negato questa possibilità.

Ora, tuttavia, con la norma interpretativa dell’articolo 13-bis, non ci sono più dubbi: il ravvedimento operoso parziale è possibile.

I dubbi sul ravvedimento operoso parziale

Smarcato questo punto, restano però diversi dubbi sulle modalità di attuazione del ravvedimento parziale. L’articolo 13-bis, infatti, stabilisce anche che “nel caso in cui l’imposta dovuta sia versata in ritardo e il ravvedimento, con il versamento della sanzione e degli interessi, intervenga successivamente, la sanzione applicabile corrisponde a quella riferita all’integrale tardivo versamento; gli interessi sono dovuti per l’intero periodo del ritardo; la riduzione prevista in caso di ravvedimento è riferita al momento del perfezionamento dello stesso“.

Il senso di tale disposizione è il seguente: se un tributo viene versato con un ritardo di 10 giorni, è necessario innanzitutto fare riferimento alla relativa sanzione edittale. Nel caso in esempio, la penalità è pari al 10% (ossia all’1% per ogni giorno di ritardo fino al quindicesimo giorno). Dal momento che non è necessario che il ravvedimento intervenga nello stesso momento in cui il tributo è stato versato in ritardo, il contribuente può pagare la sanzione ridotta e gli interessi anche successivamente (ovviamente con il rischio che nel mentre riceva un atto di liquidazione o di accertamento che bloccherebbe il ravvedimento).

La sanzione viene ridotta in base al momento in cui viene versata: ad esempio, se il tributo viene versato con 10 giorni di ritardo e il contribuente si ravvede dopo 100 giorni, dovrà corrispondere una sanzione ridotta di 1/8 sulla sanzione edittale del 10%.

Quale dubbio si solleva, a questo punto? La norma dispone che la sanzione edittale si riferisce all’integrale tardivo versamento e la stessa menzione si ritrova nella circolare 42/E/2016. Questo riferimento deve essere associato alla previsione, contenuta sempre nell’articolo 13-bis, dove leggiamo che “nel caso di versamento tardivo dell’imposta frazionata in scadenze differenti, al contribuente è consentito operare autonomamente il ravvedimento per i singoli versamenti, con le riduzioni di cui al precedente periodo, ovvero per il versamento complessivo, applicando in tal caso alla sanzione la riduzione individuata in base alla data in cui la stessa è regolarizzata“.
Quindi, se il versamento tardivo del tributo viene suddiviso in più rate, il contribuente può ravvedersi autonomamente sui singoli versamenti, applicando le riduzione del ravvedimento in base al momento in cui viene versata la sanzione ridotta. Se invece effettua il ravvedimento in un’unica soluzione per tutte le tranche, applicando alle sanzioni edittali relativi ai tardivi versamenti la riduzione riferibile al momento in cui viene effettuata la regolarizzazione complessiva.

Ravvedimento operoso parziale: esempi

Consideriamo quindi il momento in cui viene versata la sanzione edittale:
  • 10 giorni di ritardo: la sanzione è pari al 10%. Se il contribuente si ravvede 100 giorni dopo rispetto al termine ordinario di versamento del tributo, dovrà corrispondere la sanzione ridotta di 1/8 sulla sanzione edittale del 10 per cento.
  • 20 giorni di ritardo: la sanzione è pari al 15%. Se il contribuente esegue il ravvedimento 80 giorni dopo rispetto al termine originario di versamento del tributo, dovrà corrispondere la sanzione ridotta di 1/9 sulla sanzione edittale del 15 per cento.
  • un anno di ritardo: la sanzione edittale è pari al 30%. Se il contribuente esegue il ravvedimento due anni dopo rispetto al termine originario del versamento del tributo, la sanzione sarà ridotta a 1/7 del 30 per cento.