La legge di riforma del processo tributario, tra le diverse novità, ha introdotto una norma che riguarda l’ammissibilità della prova testimoniale nel processo tributario.
Si tratta del nuovo comma 4 dell’articolo 7 D.Lgs. 546/1992, così come introdotto dall’articolo 4, comma 1, lett. c), L. 130/2022, che afferma: “Non è ammesso il giuramento. La corte di giustizia tributaria, ove lo ritenga necessario ai fini della decisione e anche senza l’accordo delle parti, può ammettere la prova testimoniale, assunta con le forme di cui all’articolo 257-bis del codice di procedura civile. Nei casi in cui la pretesa tributaria sia fondata su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso, la prova è ammessa soltanto su circostanze di fatto diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale”.
La nuova disposizione quindi, sostituendo la formulazione originaria della norma, da una parte conserva il divieto di giuramento, ma dall’altra introduce per la prima volta la prova testimoniale. Sono però presenti specifiche condizioni per l’ammissione, che andremo ad approfondire.
Prova testimoniale: l’orientamento della Cassazione
Ricordiamo innanzitutto che la Corte di Cassazione, esprimendosi in merito alla portata applicativa di disposto normativo in vigore fino all’introduzione della riforma del processo tributario, e quindi al divieto della prova testimoniale, ha tuttavia sempre ammesso l’utilizzo delle dichiarazioni agli organi amministrativi di verifica, attribuendo loro lo stesso valore probatorio degli elementi indiziari, i quali possono concorrere a formare il convincimento del giudice, a meno che non rivestano caratteri di gravità, precisione e concordanza, nel qual caso danno luogo a presunzioni.
La Corte di Cassazione ha inoltre ammesso la possibilità di produrre nell’ambito del processo tributario, sia da parte dell’Amministrazione finanziaria che, in virtù dei principi del giusto processo stabiliti dall’articolo 111 della Costituzione, del contribuente, dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale che possono assumere, sul piano probatorio, una valenza indiziaria.
Fatte queste premesse, la nuova disposizione non sembra, perlomeno a prima vista, così risolutiva, lasciando in campo numerosi dubbi in merito alla disciplina della prova testimoniale.
Condizioni di ammissibilità della prova testimoniale
Il nuovo comma 4 dell’articolo 7 D.Lgs. 546/1992, infatti, legittima senza alcun dubbio l’utilizzo della prova testimoniale, ma pone alcune condizioni per la sua ammissione, prevedendo che:
- l‘ammissibilità delle prova testimoniale sia rimessa alla decisione del giudice
- nei casi in cui il giudice stesso la ritenga necessaria ai fini della decisione
- e anche senza l’accordo delle parti.
Questo si traduce nella totale libertà da parte del giudice nell’ammettere o meno l’assunzione della prova, valutando di volta in volta e a sua discrezione se questa sia o meno necessaria ai fini della sua decisione.
In merito poi alle forme dell’assunzione della prova testimoniale, considerando la formulazione sopra citata, il disposto di cui all’articolo 1, comma 2, D.Lgs. 546/1992, e il richiamo all’articolo 257-bis c.p.c. e pertanto all’istituto della testimonianza scritta, deve intendersi limitato alla procedura.
Questo vuol dire che la Corte di Giustizia tributaria ordina, alla parte processuale che ha presentato domanda di assunzione, di presentare il modello di testimonianza e di notificarlo al testimone. Quest’ultimo rende la sua deposizione compilando il modulo in ogni sua parte, fornendo risposte separate ad ognuno dei quesiti, ed indicando quelli ai quali non è in grado di rispondere e spiegandone le motivazioni.
Il testimone, poi, sottoscrivere la propria deposizione con firma autenticata su ciascuna delle facciate del foglio di testimonianza e la spedisce in busta chiusa con plico raccomandato, oppure la consegna a mano direttamente alla cancelleria del giudice. Considerando l’obbligatorietà del processo tributario telematico, si rende necessario un intervento che renda coerente questo adempimento con le nuove modalità telematiche.
Se il testimone decide di astenersi, è comunque tenuto alla compilazione del modello di testimonianza, indicando le proprie generalità e i motivi per i quali si astiene.
Il legislatore tributario ha poi previsto un limite specifico all’utilizzo della prova testimoniale nei casi in cui la pretesa tributaria si fonda su verbali ed altri atti facenti fede fino a querela di falso: in questi casi la prova testimoniale è ammessa solo su circostanze di fatto che differiscono da quelle attestate dal pubblico ufficiale.
Infine, sempre con riferimento all’applicabilità delle nuova disposizione, è previsto che l’utilizzo della prova testimoniale sia ammesso nei giudici i cui ricorsi sono stati notificati a partire dal 16 settembre 2022.
Conclusioni
Rimangono tuttavia i dubbi in merito alla ratio sottesa alla formulazione adottata dalla nuova disposizione, che rimette totalmente all’apprezzamento del giudice la valutazione della necessità di ammettere o meno la prova testimoniale nel processo, ai fini della decisione. Peraltro, la prova testimoniale può essere ammessa anche d’ufficio dal giudice tributario stesso, sebbene non risultino definite per tale ipotesi le modalità procedurali da seguire. Si ritiene, infine, che la nuova norma non impedisca l’accesso all’interno del processo tributario di informazioni di terzi, raccolte in qualsiasi modo e quindi anche da forme diverse da quelle qui indicate, in conformità con l’orientamento della giurisprudenza in tema di prove atipiche.
Credits: Semen Salivanchuk | Getty Image
